علائم و نقاط خطر در تقلب صورتهای مالی

 :

تکرار فزاینده موارد تقلب و فساد در سالهای اخیر خصوصاً در شرکتهای بزرگ با صدها هزار سهامدار موجب گردیده

موضوع تقلب در صورتهای مالی به یک نگرانی مهم کشورهای سراسر جهان تبدیل شود

نیز با چالش بزرگی مواجه ساخته است چرا که مسئولیت اعتبار دهی صورتهای مالی که بر عهده موسسات حسابرسی

است نقش این موسسات را در تصمیم گیری برای سرمایه گذاری کلیدی می ساز د

عالی حسابرسی نیز مصداق داشته و در ب رخی کشورها که این موسسات حسابر س انحصاری

. این وقایع جامع حسابرسی را. این موضوع در خصوص موسسات(قبل از خصوصی سازی )

شرکتهای نیمه دولتی یا خصوصی شده هستند به مراتب بیشتر است

سهامداران به اطلاعات اینگونه شرکتها نسبت ب ه سایر ش رکتهای خصوصی با محدودیت های بیشتری مواجه بوده است

. زیرا در دوره قبل از خصوصی سازی دسترسی.

از طرف دیگر از موسسات عالی حسابرسی انتظار میرود در اجرای اختیارات قانونی خود فرهنگ پاسخگویی در

بکارگیری منابع ملی را ارتقا دا د ه و نقش فعالتری در ارزیابی کارائ ی و اثربخشی سیستم های مالی و کنترل داخلی ایفا

نمایند، همچنین با تعریف شاخص های موثر برای شناسایی خطر تقلب ، و تمرکز حسابرسیها بر حوزه ها و عملیاتی که

بیشتر مستعد تقلب هستند و نیز پیگیری توصیه های ارائه شده در گزارشات قبلی خود از بروز و ادامه موارد تقلب

پیشگیری نمایند

.

م هچنانچ زین ینوناق از نظر اختیارات وسسه عالی حسابرسی در اجرای حسابرسیهای خود برای رسیدگی به موارد

مشکوک به تقلب دچار محدودیت است باید از مجاری قانونی پیگیر تقویت اختیارات خود باشد

.

تقلب و نقش و مسئولیت حسابرسان در قبال پیشگیری از آن

:

تقلب معمولاً به عنوان تحریف حقایق و یا اطلاعات با اهمیت بمنظور کسب منافع مالی نامشروع تع ر ی ف می گردد و

غالباً مستلزم تحریف عمدی اطلاعات ثبت و تلخیص شده توسط یک واحد است لکن تاثیرات حاصله از آن با

اشتباهات حسابداری قابل مقایسه است با توجه به اینکه دو خصیصه مشخص تقلب ، ورود زیان مشهود به واحد تحت

1

اه تقلب معمولاً در حوزه یی از قبیل سنجش، وقوع رخدادها و افشای اطلاعات انجام می گیرد

تقلب مسئله ای بسیار جدی است چرا که معمولاً با تلاش برای مخفی سازی، تحریف و گمراه ساختن استفاده

کنندگان از سوابق و گزارشات مالی همراه است

رویه های حسابداری نقش مهمی در آن دارند در گزارشگری مالی عملاً موضوعاتی فراتر از ترازنامه، صورتحساب سود و

زیان و صورت گردش وجوه نقد مطرح بوده و موضوعاتی مانند وقایع بعد از ترازنامه، مباحث مدیریتی ، خط مشی های

حسابداری، اطلاعات کمی و کیفی درخصوص ر یسک بازار و تحلیل شرایط و نتایج مالی عملیات، اطلاعات صورتهای

مالی را تکمیل می نماید

. از دیدگاه حسابرسی. از آنجا که حسابداری یک علم محض نیست و خ ط مشی ها و.

ارائه اطلاعات غلط ممکن است در سطوح مدیریتی نیز اتفاق افتد

در نتیجه تقلب مدیریت ، این موضوع بصورت گسترده تری مورد توجه قرار گرف ته است

زمینه تقلب دخیل باشد این نوع تقلب با فساد نیز همراه خواهد بود هرچند انواع خاصی از تقلب را ضرورتاً نمی توان

بعنوان فساد تلقی نمو د

طریق پرداختهای غیرقانونی

می شود

گزارش نتایج عملیات واحد است از اینرو مسئولیت اولیه ایج اد محیطی که از اتلاف دارائیهای با ارزش واحد به دلیل

تقلب پیشگیری نماید برعهده مدیریت است

رویه ها بمنظور اطمینان از عدم وقوع تقلب را ایجاب می نماید

گزارشات مالی یا سوابق حسابداری با اطلاع یا دخالت مدیریت و یا بدون آن نیز می شود

. در سالهای اخیر و بدنبال فروپاشی شرکتهای بزرگ. در صورتیکه مدیریت در ایجاد. فساد می تواند اثرات مستقیمی برصورتهای مالی داشته باشد بعنوان نمونه در اقدام به فساد از(رشوه و ...) هزینه های مربوط معمولاً از طریق تقلب در حسابداری یا گزارشگری تامین. از وظایف اساسی مدیریت استقرار کنترلها و حفاظت از دارائیها، همچنین ثبت دقیق کلیه مبادلات مهم و. این مسئولیت اتخاذ اقدامات اصلاحی و متحول ساختن خط مشی ها و. به هر حال این مسئولیت شامل موارد تحریف با اهمیت.

با این حال مسئولیت اولیه مدیریت نافی مسئولیتهای حسابرسی در رابطه با تامین اطمینان قابل قبول از اقدامات انجام

یافته توسط مدیریت و یا اقداماتی که تاثیر قابل توجه ی به تفسیر گزار شهای مالی دارند نمی گردد

. گرچه مسئولیت

2

ض باسح رورت دارد رسان از موقعیت ها ، ضعفهای کنترلی، کاستی ها در ثبت سوابق ، اشتباهات و مبادلات غیرمتعارف یا

نتایجی که می تواند حاکی از تقلب باشد غفلت ننموده و نسبت به این موارد هشیار باشند

تردید حرفه ای در تمامی مراحل بررسی صورتهای مالی اعمال گردیده و هیچگاه براساس حدس و گمان و خارج از

اصول و استانداردهای حرف های در خصوص صحت یا عدم صحت اطلاعات اظهارنظری ارائه نشود

. در این ارتباط لازم است.تعاریف تقلب :

شانزدهمین کنگره بین المللی اینتوسای که درسال

مدنظر قرار داد که مستل زم اقدام برای فریب، پنهانکاری یا سوء استفاده از اعتماد بمنظور بهره بردن از منافع نامشروع یا

ناحق و رابطه غیرمعمول بین دو طرف است که یک طرف بمنظور بهره بردن از منافع نامشروع عامد اً از طریق ارائه

اطلاعات جعلی طرف دیگر را فریب می دهد

1998 در اروگوئه برگزار شده تقلب را بعنوان یک مفهوم حقوقی.

براساس راهنمای شماره

اطلاعات نادرست که بصورت آگاهانه و بدون اعتقاد به درستی آن انجام گرفته است چنین اقدامی می تواند منجر به

اتهاماتی گردد که در قوانین موضوعه برای آن مجازات تعیین شده است

21 حسابرسی کانادا، تقلب اقدامی است شامل از دست دادن یک منبع با ارزش در نتیجه ارائه.

رظن از استانداردهای بین المللی حسا برسی

فرد از مدیران که مسئولیت نظارت کارکنان یا اشخاص ثالث را بر عهده دارند انجام می گیرد و مستلزم استفاده از

فریب برای تامین منافع نامشروع است

(استاندارد شماره 240 ) تقلب یک عمل ارادی است که توسط یک یا چند.

رطخرپ قطانم ییاسانش

:

مب نظور افزایش کارایی و استفاده بهینه از منابع حسابرسی بایستی مناطق پرخطر شناسایی شده و بر اساس آن روشها و

فنون حسابرسی به نحو مناسب تعدیل و اصلاح شود

سازمانی تقلب مفید خواهد بود

عوامل باید حساسیت حسابرس به امکان وقوع تقلب را افزایش ده د

حرص و طمع و جاه طلبی است مشکلات مالی که کارکنان را تحت فشار قرار داده هیچ راه حل قانونی برای بر طرف

. برای شناسایی تقلب اطلاع از عوامل انگیزشی، محیطی و. گرچه وجود چنین عواملی ضرورتا به معنای وجود تقلب نیست لکن آگاهی از وجود این. عوامل انگیزشی شامل منفعت طلبی یا نیاز مالی و

3

-

قراردادهای خرید کالا و خدمات

-

مدیریت موجودیها

-

دقن مدیریت وجوه

-

یمومع هزینه های

-

وصول درآمدها

-

اهیهدب تسویه حسابها و حذف

بلقت انواع

:

دشاب صورتهای مالی متقلبانه ممکن است شامل موارد ذیل

-

:

دستکاری، جعل یا تغییر سوابق و مدارک حسابداری و مدا رک پشتوانه که گزارش مالی براساس آن تهیه شده

است

-

.

دمع ارائه غلط یا حذف ی اقلام از گزارشات مالی یا وقایع مبادلات یا سایر اطلاعات مهم

-

عدم بکارگیری رویه ها و اصول حسابداری در ارتباط با سنجش، ثبت وگزارشگری مبالغ و طبقه بندی ، نحوه

ارائه یا انتشار آن

4

-

اگنه شیپ تبث کی م یا منظورنمودن باره درآمد بمنظور تقویت درآمدها و منظور نمودن درآمدهای غیرواقعی در

حسابها

-

انتقال هزینه های جاری به دوره های بعد یا انتقال هزینه های آتی به دوره جاری

-

عدم انعکاس شرایط قراردادهای فروش مشروط

-

اهیهدب رتمک تبث ای تبث عدم

-

اج انتقال درآمدهای دوره ری به دوره های آتی

-

عدم افشای وقایع مهم یا تغییرات حسابداری یا معاملات اشخاص وابسته

-

اهباسح سفته بازی و جابجایی مبالغ حسابهای بانکی بمنظور پنهان نگداشتن کسری

-

تحریف عمده مقادیر صورتحساب کالاها یا خدمات

با توجه به اینکه تدارک کالا و خدمات یکی از فعالیتهای عمده بخش دولتی است و معمولاً مستعد تقلب است در اکثر

موسسات عالی حسابرسی یکی از نواحی مورد تاکید برای حسابرسی تقلب، قراردادها است

.

امکان وقوع انواع ذیل از تقلب در قراردادهای کالا و خدمات وجود دارد

-

:

طسوت رتشیب تغییر در متن قرارداد بمنظور پرداخت وجوهات دولت به پیمانکار

-

پرداخت مبالغ مضاعف بابت کالاها و خدمات ارائه شده موضوع قرارداد

-

ارائه صورتحساب برای کالاهایی که ارائه نشده اند و خدماتی که انجام نگرفته است

-

ارائه صورتحساب جعلی از فروشندگان یا پیمانکاران صوری

علائم اخطاری از تقلب 

صورتهای مالی

 علائم و نقاط خطر در تقلب صورتهای مالی

نوشته هادی فاوچی

مقدمه

:

علائم اخطاری حاکی از افزایش عامل ر یسک بوده و برای حسابرس بعنوان پرچم قرمز عمل می نماید

حسابرس را از ضرورت بررسی بیشتر یا رسیدگی دقیقتر موضوع آگاه می سازد

حسابرسی نیز باید متناسب با این ضرورت اصلاح گردد برخی از علائم اخطاری مهم بشرح ذیل است

-

. این عوامل. اندازه نمونه یا فنون اتخاذ شده برای:

انجام تغییرات در قراردادها که منجر به افزایش قابل ملاحظه هزینه کالا و خدمات شده باشد

-

تمدید قراردادها بدون ارائه توجیهات کافی

-

درآمدها و فروش کاهش یافته باشد و همزمان حسابهای دریافتنی و پرداختنی افزایش یافته باشد

5

-

شاب موجودیها افزایش داشته د اما درآمد افزایش نیافته باشد

-

میزان درآمدهای عملیاتی به مراتب بیش از گردش نقدی باشد

-

ای انجام تجدید ساختارهای مکرر انجام تجدید ساختار و یا ادغامی که اهداف تجاری آن مشخص نباشد

-

ینلاوط راکد ماندن خطوط اعتباری برای مدت

-

یشوپ مشچ ای حذف از مطالبات

-

افشای محدود یا ناقص اطلاعات

-

عدم افشای اثرات قواعد جدید حسابداری

-

جبران زحمات مدیریت در قبال عملکرد کوتاه مدت آن

-

عدم افشای کامل معاملات اشخاص وابسته

-

یتایلمع افزایش دارائیهای غیرمشهود که درآمد متناسب با آن افزایش نیافته باشد

-

ارائه تخفیفاتی که با حسابهای دریافتنی در ارتباط نباشد

-

ای رشد درآمد سود که خارج از عرف صنعت بوده یا متناسب با میزان ریسک بازار نباشد ، یعنی سود قابل توجه

در کالاهایی که ذاتاً کم ریسک هستند

-

ک وصول درآمدهایی ه مرتبط با اقلام ترازنامه نباشد

-

دشابن حیضوت لباق یقطنم هزینه هایی که متناسب و مرتبط با درآمدها نبوده و بصورت

-

وصول درآمدهایی که مستمراً و دقیقاً با پیش بینی های تحلیل گران مطابقت نماید

یسرباسح شواهد

:

حسابرس در جستجوی شواهد تقلب باید

-

:همواره بدنبال محکم ترین شواهد ممکن باشد

-

دنوش از آنجا که ممکن است شواهد از بین رفته، گم شده یا فراموش رسیدگیها را بدون تاخیر شروع کند

-

بدنبال حقایقی باشد که شک و تردیدها را تائید نموده و یا رد می نماید

-

رظن ردها و کلیدهای کوچک را از دور نداشته و بر ضعیف ترین نکات حاکی از تقلب نیز تمرکز نماید

6

-

توضیح دهد، و

اه متسیس سیستم های حسابداری و کنترل داخلی، چرخه مدارک مبادلات و انحراف از را خلاصه سازی نمو ده و

-

دیامن حیرشت الگوهای مورد استفاده در پنهان سازی تقلب را .

منابع شواهد

:

مدارک واحد تحت رسیدگی

حسابرسی مورد بررسی قراردهد این مدارک بسته به اهمیت آن ممکن است نسخ اصلی یا تصویر آن باشد

: حسابرس باید در حین رسیدگی به دفاتر و حسابها، مدارک مختلفی را بعنون شواهد.

گزارش حسابرسی داخلی

: ممکن است حسابرس داخلی قبلاً موارد انحراف از رویه های متداول را شناسایی کرده باشد.

هبحاصم

است کارکنان متوجه نقصهای کنتر ل داخلی ایجاد شده توسط مدیران و فعالیتهای متقلبانه سایر کارکنان شده باشند

مصاحبه می تواند در کشف تحریف های با اهمیت که در نتیجه تقلب ایجاد شده نقش مهمی داشته باشد

: حسابرس می تواند اطلاعات مهمی را از کارکنان دولت در سطوح مختلف کسب نماید. از آنجا که ممکن.

بازرسی و بازدید

شوند بعنوان مثال در بررسی مدارک ساختگی، فقدان موجودی یا عدم انطباق ک یفیت کالاها با کیفیت تعیین شده

چنین مواردی که حسابرس برای نتیجه گیری به بازدید فیزیکی اتکا می نماید بایستی به نحو مقتضی شواهد پشتیبانی

آن را مستندسازی نماید

: حسابرسان می توانند از طریق رسیدگی به گزارشات و بازرسی یا بازدید فیزیکی متو جه احتمال تقلب. در.

همانشسرپ

:دنیامن بسک همانشسرپ حسابرسان می توانند اطلاعات مهم و مفیدی را با استفاده از .

تائیدیه سایر مراجع

اخذ تائیدیه مانده حساب بانک از شعب بانکها، اخذ تائیدیه حسابهای بدهکاران از افراد بدهکار و غیره

ارقام ارائه شده توسط این مراجع با ارقام مندرج در دفاتر حساب مطابقت نداشته باشد حسابرس باید جزئیات را رسیدگی

نمایند تا به دلایل مغایرت پی ببرد

: برخی اوقات حسابرسان می توانند اطلاعات را مستقیماً از مراجع ذیربط تامین نمایند بعنوان مثال. در صورتیکه.

یلیلحت نتایج بازبینی های

نماید

: حسابرس باید اطلاعات مالی و غیرمالی را که حاکی ا ز رویه های غیرعادی است تحلیل. در چنین مواردی ضرورت دارد حسابرسان بر مناطق خاص تمرکز نمایند.

7

نظرات کارشناسی

بتوانند در ارزیابی تقلب به این نظرات اتکا نماید این نظرات بعنوان شواهد حسابرسی محسوب می گردند

: حسابرس می تواند درخصوص موارد مشکوک نظر کارشناسان را اخذ نماید در صورتیکه حسابرس.

با توجه به استفاده روزافزون از فناوری اطلاعات در کارکرد دستگاهها و کاربرد فزاینده آن لازم است حسابرسان نسبت

به پیچیده تر شدن روشهای انجام تقلب و متعاقب آن روشهای کشف چنین مواردی ، آگاهی داشته باشند

حسابرس باید آگاه ی لازم را در رابطه با زنجیره حسابرسی، روشهای انجام مطابقت و موازنه توسط سیستم های فن

آوری اطلاعات و سطح کنترلهای سیستم دارا بوده ، و بر نحوه دور زدن کنترلهای پردازشی و نحوه دسترسی به داده ها

و دستکاری آنها اشراف کافی داشته باشد

حسابرسی دستی و معمولی است لذا در محیط فن آوری اطلاعات علاوه بر شناخت فنون ارزیابی صحت داده ها و

سیستم، شناخت روشهای گردآوری شواهد نیز ضرورت دارد

. خصوصاً. گردآوری شواهد حسابرسی در محیط فن آوری اطلاعات اغلب پیچیده تر از.