نحوه حسابداری و گزارشگری سهام خزانه

طبق ماده 28 قانون رفع موانع تولید رقابت‌پذیر و ارتقای نظام مالی کشور (مصوب 01/02/1394) «... شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس و بازارهای خارج از بورس براساس میزان سهام شناور خود در هر یک از بازارهای مذکور و بر اساس مقرراتی که با پیشنهاد سازمان بورس و اوراق بهادار به تصویب شورای عالی بورس و اوراق بهادار می‌رسد می‌توانند تا سقف ده درصد (10%) از سهام خود را خریداری و تحت عنوان سهام خزانه در شرکت نگهداری کنند. مادامی که این سهام در اختیار شرکت است فاقد حق رأی می‌باشد.»

در این رابطه، آیین‌نامه خرید، نگهداری و عرضه سهام خزانه (مصوب 15/04/1394 شورای عالی بورس و اوراق بهادار) و دستورالعمل اجرایی خرید، نگهداری و عرضه سهام خزانه (مصوب 03/06/1394 هیئت مدیره سازمان بورس و اوراق بهادار) تهیه و ابلاغ گردید.

در خصوص نحوه حسابداری و گزارشگری سهام خزانه موارد زیر قابل ذکر است:

1-        با توجه به اینکه طبق بند 31 استاندارد حسابداری 18 با عنوان «صورت‌های مالی تلفیقی و حسابداری سرمایه‌گذاری در واحدهای تجاری فرعی»، برای سهام شرکت اصلی در مالکیت شرکت‌های فرعی در صورت‌های مالی تلفیقی از روش بهای تمام شده استفاده می‌شود بنابراین برای ثبت‌های حسابداری سهام خزانه از روش بهای تمام شده استفاده می‌شود.

2-        هنگام فروش سهام خزانه، هیچگونه مبلغی در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع شناسایی نمی‌شود.

3-        هنگام خرید، سهام خزانه به بهای تمام شده در دفاتر ثبت می‌گردد. هنگام فروش سهام خزانه، مابه‌التفاوت خالص مبلغ فروش و مبلغ دفتری تحت عنوان «صرف (کسر) سهام خزانه» شناسایی و ثبت می‌شود.

4-        در تاریخ گزارشگری، سهام خزانه به عنوان یک رقم کاهنده در بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه ارائه می‌شود.

5-        در تاریخ گزارشگری، مانده بدهکار «صرف (کسر) سهام خزانه» به حساب سود (زیان) انباشته منتقل می‌شود. مانده بستانکار حساب مزبور تا میزان کسر سهام خزانه منظور شده قبلی به حساب سود (زیان) انباشته، به آن حساب منظور و باقیمانده به عنوان «صرف سهام خزانه» در ترازنامه در بخش حقوق صاحبان سهام ارائه و در زمان فروش کل سهام خزانه، به حساب سود (زیان) انباشته منتقل می‌شود تا طبق نظر مجمع عمومی شرکت در خصوص آن تصمیم‌گیری شود.

6-        هرگونه خالص وجوه دریافتی بابت فروش سهام خزانه و خالص وجوه پرداختی بابت خرید سهام خزانه در طبقه «جریان‌های نقدی ناشی از فعالیت‌های تامین مالی» در صورت جریان وجوه نقد ارائه می‌شود.

7-        طبق استانداردهای حسابداری، در محاسبه سود هر سهم، مشابه محاسبه سود هر سهم تلفیقی که در آن میانگین موزون سهام شرکت اصلی در مالکیت شرکت‌های فرعی از میانگین موزون سهام کسر می‌گردد، میانگین موزون سهام خزانه از میانگین موزون سهام کسر می‌شود.

8-        مشابه سرمایه‌گذاری‌ها طبق بند 46 استاندارد حسابداری 15 با عنوان «حسابداری سرمایه‌گذاری‌ها»، هرگاه‌ تنها بخشی‌ از مجموع‌ سهام خزانه‌، واگذار شود، مبلغ‌ دفتری‌ هر سهم خزانه بر مبنای‌ میانگین‌ بهای‌ تمام‌ شده‌ مجموع‌ سهام خزانه محاسبه‌ می‌شود.

9-       معاملات سهام خزانه با اشخاص وابسته باید طبق استاندارد حسابداری 12 با عنوان «افشای اطلاعات اشخاص وابسته» در یادداشت معاملات با اشخاص وابسته افشا شود. شایان ذکر است طبق ماده 8 دستورالعمل اجرایی خرید، نگهداری و عرضه سهام خزانه، اعضای هیئت مدیره (اعضای حقیقی و حقوقی و همچنین نمایندگان حقیقی اعضای حقوقی) و یا مدیران اجرایی ناشر حق شرکت در معاملات مربوط به سهام خزانه را ندارند.

بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه (29/12/1393)
000ر000ر100	سرمایه (000ر100 سهم 000ر1 ریالی)
000ر000ر10	صرف سهام
000ر000ر5	اندوخته قانونی
000ر000ر40	سود انباشته
000ر000ر155	جمع حقوق صاحبان سهام

ثبت‌های حسابداری معاملات سهام خزانه
000ر500ر5	000ر500ر5	سهام خزانه وجه نقد	خرید 000ر5 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1100 ریال در تاریخ 01/03/1394
000ر300ر3 000ر300	000ر600ر3	وجه نقد سهام خزانه (100ر1×000ر3) صرف (کسر) سهام خزانه	فروش 000ر3 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1200 ریال در تاریخ 15/03/1394
000ر080ر1	000ر080ر1	سهام خزانه وجه نقد	خرید 000ر1 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1080 ریال در تاریخ 25/03/1394
000ر186ر2	000ر980ر1 000ر206	وجه نقد صرف (کسر) سهام خزانه سهام خزانه (093ر1[1]×000ر2)	فروش 000ر2 سهم خزانه به قیمت هر سهم 990 ریال در تاریخ 30/03/1394

بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه (31/03/1394)
000ر000ر100	سرمایه (000ر100 سهم 000ر1 ریالی)
000ر000ر10	صرف سهام
000ر94	صرف سهام خزانه
000ر000ر5	اندوخته قانونی
000ر000ر40	سود انباشته
(000ر094ر1)	سهام خزانه
000ر000ر154	جمع حقوق صاحبان سهام

یادداشت‌های توضیحی (31/03/1394)

رویه‌های حسابداری:

سهام خزانه:

الف) سهام خزانه به روش بهای تمام شده در دفاتر شناسایی و ثبت می‌شود و به عنوان یک رقم کاهنده در بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه ارائه می‌شود.

ب) هنگام فروش سهام خزانه، هیچگونه مبلغی در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع شناسایی نمی‌شود و مابه‌التفاوت خالص مبلغ فروش و مبلغ دفتری تحت عنوان «صرف (کسر) سهام خزانه» شناسایی و ثبت می‌شود.

در تاریخ گزارشگری، مانده بدهکار «صرف (کسر) سهام خزانه» به حساب سود (زیان) انباشته منتقل می‌شود. مانده بستانکار حساب مزبور تا میزان کسر سهام خزانه منظور شده قبلی به حساب سود (زیان) انباشته، به آن حساب منظور و باقیمانده به عنوان «صرف سهام خزانه» در ترازنامه در بخش حقوق صاحبان سهام ارائه و در زمان فروش کل سهام خزانه، به حساب سود (زیان) انباشته منتقل می‌شود.

ج) هرگاه‌ تنها بخشی‌ از مجموع‌ سهام خزانه‌، واگذار شود، مبلغ‌ دفتری‌ هر سهم خزانه بر مبنای‌ میانگین‌ بهای‌ تمام‌ شده‌ مجموع‌ سهام خزانه محاسبه‌ می‌شود.

مبلغ	تعداد		یادداشت توضیحی سهام خزانه:
ریال	سهم
-	-		مانده ابتدای دوره
000ر580ر6	000ر6		خرید طی دوره
(000ر486ر5)	(000ر5)		فروش طی دوره
000ر094ر1	000ر1		مانده پایان دوره
خرید و فروش سهام خزانه طبق آیین‌نامه و دستورالعمل اجرایی خرید، نگهداری و عرضه سهام خزانه صورت می‌گیرد. شرکت نسبت به سهام خزانه، فاقد حق رای در مجامع بوده و حق‌تقدم در خرید سهام جدید را ندارد و در زمان انحلال حق دریافت هیچ گونه دارایی ندارد. به سهام خزانه در موقع تقسیم سود، سودی تعلق نمی‌گیرد. صورت تطبیق برنامه خرید و فروش سهام خزانه با عملکرد واقعی: ......
مبلغ		یادداشت توضیحی صرف سهام خزانه:
ریال
-		مانده ابتدای دوره
000ر300		سود حاصل از فروش
(000ر206)		زیان حاصل از فروش
-		مانده انتقالی
000ر94		مانده پایان دوره

ثبت‌های حسابداری معاملات سهام خزانه
000ر600ر6	000ر600ر6	سهام خزانه وجه نقد	خرید 000ر6 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1100 ریال در تاریخ 15/04/1394
000ر198ر2	000ر048ر2 000ر150	وجه نقد صرف (کسر) سهام خزانه سهام خزانه (099ر1[2]×000ر2)	فروش 000ر2 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1024 ریال در تاریخ 20/06/1394
000ر56	000ر56	سود (زیان) انباشته صرف (کسر) سهام خزانه	بستن مانده بدهکار حساب صرف (کسر) سهام خزانه به سود (زیان) انباشته در تاریخ 31/06/1394

بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه (31/06/1394)
000ر000ر100	سرمایه (000ر100 سهم 000ر1 ریالی)
000ر000ر10	صرف سهام
-	صرف سهام خزانه
000ر000ر5	اندوخته قانونی
000ر944ر39	سود (زیان) انباشته
(000ر496ر5)	سهام خزانه
000ر448ر149	جمع حقوق صاحبان سهام

یادداشت‌های توضیحی (31/06/1394)
مبلغ	تعداد		یادداشت توضیحی سهام خزانه:
ریال	سهم
000ر094ر1	000ر1		مانده ابتدای دوره
000ر600ر6	000ر6		خرید طی دوره
(000ر198ر2)	(000ر2)		فروش طی دوره
000ر496ر5	000ر5		مانده پایان دوره
مبلغ		یادداشت توضیحی صرف سهام خزانه:
ریال
000ر94		مانده ابتدای دوره
-		سود حاصل از فروش
(000ر150)		زیان حاصل از فروش
000ر56		مانده انتقالی
-		مانده پایان دوره

ثبت‌های حسابداری معاملات سهام خزانه
600ر81 400ر198ر2	000ر280ر2	وجه نقد صرف (کسر) سهام خزانه سهام خزانه	فروش 000ر2 سهم خزانه به قیمت هر سهم 1140 ریال در تاریخ 25/08/1394
000ر56	000ر56	صرف (کسر) سهام خزانه سود (زیان) انباشته	انتقال مانده بستانکار حساب صرف (کسر) سهام خزانه به سود (زیان) انباشته به میزان کسر سهام منظور شده قبلی به سود (زیان) انباشته

بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه (30/09/1394)
000ر000ر100	سرمایه (000ر100 سهم 000ر1 ریالی)
000ر000ر10	صرف سهام
600ر25	صرف سهام خزانه
000ر000ر5	اندوخته قانونی
000ر000ر40	سود (زیان) انباشته
(600ر297ر3)	سهام خزانه
000ر728ر151	جمع حقوق صاحبان سهام

یادداشت‌های توضیحی (30/09/1394)
مبلغ	تعداد		یادداشت توضیحی سهام خزانه:
ریال	سهم
000ر496ر5	000ر5		مانده ابتدای دوره
-	-		خرید طی دوره
(400ر198ر2)	(000ر2)		فروش طی دوره
600ر297ر3	3000		مانده پایان دوره
مبلغ		یادداشت توضیحی صرف سهام خزانه:
ریال
-		مانده ابتدای دوره
600ر81		سود حاصل از فروش
-		زیان حاصل از فروش
(000ر56)		مانده انتقالی
600ر25		مانده پایان دوره

---

[1] 093ر1=000ر3/(000ر080ر1+000ر300ر3-000ر500ر5)

[2] 099ر1=000ر7/(000ر600ر6+000ر094ر1)